Bitcoin a další kryptoaktiva už dávno nejsou okrajovou záležitostí. Stávají se běžnou součástí majetku i obchodních operací fyzických osob i firem a mají své pevné místo v oblasti účetnictví a zdanění.
Přesto jde o oblast, které se mnoho účetních kanceláří stále vyhýbá jako čert kříži. Zbytečně: problematika je dnes již kvalitně pokrytá, existuje poměrně pevný rámec tvořený českými právními předpisy, metodickými informacemi Generálního finančního ředitelství a judikaturou Soudního dvora Evropské unie.
V tomto článku se zaměřujeme na běžné investování a obchodování s kryptoaktivy. Těžba kryptoměn a provozování kryptoměnových burz představují samostatnou odbornou oblast s vlastními účetními i daňovými specifiky.
Samostatný pohled
Operace s kryptoměnami je potřeba vyhodnocovat pro jednotlivé účely odděleně. Stejný bitcoin je totiž současně předmětem:
- účetnictví,
- daně z příjmů,
- DPH.
V každé z řešených oblastí je chápán bitcoin a jiná kryptoaktiva odlišně.
To, že je určitá transakce například osvobozena od DPH, vůbec neznamená, že je osvobozena také od daně z příjmů.
Nejčastější chybou je snaha posoudit jednu transakci pouze podle jednoho zákona.
Kryptoměny z hlediska účetnictví
Bitcoin není peněžním prostředkem ani cenným papírem
České účetní předpisy neobsahují speciální úpravu pro kryptoaktiva.
Ministerstvo financí proto vydalo Sdělení k účtování a vykazování digitálních měn ze dne 15. 5. 2018, na které navazuje také Informace GFŘ č. j. 18809/22/7100-40050-205680.
Z těchto dokumentů vyplývá, že bitcoin ani jiná kryptoaktiva nejsou z pohledu českého účetnictví:
- peněžní prostředky,
- cizí měna,
- elektronické peníze,
- investiční nástroje,
- finanční majetek.
Doporučeným postupem Informace GFŘ č. j. 18809/22/7100-40050-205680 je účtovat o kryptoaktivech jako o zásobách svého druhu. Toto je dle našeho názoru dostatečně přesná definice, která jasně určuje směr, jak s kryptoaktivy v účetnictví nakládat. Z našeho pohledu tento doporučený postup určuje, jak k problematice přistupovat také z hlediska daně z příjmu právnických osob.
Definice „zásoba svého druhu“ je dostatečně výstižná: bitcoin není měnou, není cenným papírem, je to zásoba „svého druhu“, což nás vede do účtové třídy 1. To poměrně přesně říká, co se s bitcoinem v účetnictví bude dít.
V praxi to znamená zejména:
- při nákupu vzniká zásoba „svého druhu“,
- při prodeji se zásoba vyřadí,
- nákladem je pořizovací cena,
- kryptoměny se nepřepočítávají kurzem jako cizí měna,
- k rozvahovému dni se nepřeceňují reálnou hodnotou jako finanční nástroje.
U účetních jednotek má správné účetní zachycení přímý dopad také na základ daně z příjmů právnických osob.
Kryptoměny a daň z příjmů fyzických osob
Od roku 2025 se pravidla významně změnila
Novela zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, účinná od 15. 2. 2025, zavedla pojem kryptoaktivum a při splnění zákonných podmínek umožňuje osvobození některých příjmů z jeho prodeje obdobně jako u cenných papírů.
Je důležité upozornit, že Informace GFŘ z roku 2022 tuto novelu ještě nezohledňuje, protože byla vydána dříve.
Právní opora vychází z § 4 odst. 1 písm. zj) a zk) zákona o daních z příjmů, které upravují osvobození příjmů z převodu kryptoaktiv.
První z těchto ustanovení pracuje s hodnotovým limitem. § 4 odst. 1 písm. zj) zákona o daních z příjmů stanoví, že od daně z příjmů fyzických osob jsou osvobozeny příjmy z úplatného převodu kryptoaktiva, pokud jejich úhrn ve zdaňovacím období nepřesáhne 100 000 Kč.
Druhé ustanovení zavádí tzv. tříletý časový test. § 4 odst. 1 písm. zk) zákona o daních z příjmů stanoví, že od daně z příjmů fyzických osob je osvobozen příjem z úplatného převodu kryptoaktiva, pokud doba mezi jeho nabytím a převodem přesáhne 3 roky.
Pro úplnost dodáváme, že na tento režim navazuje § 4 odst. 3 ZDP, který stanoví, že osvobození podle odstavce 1 písm. zk) se nevztahuje na příjmy přesahující ve zdaňovacím období částku 40 000 000 Kč.
Pro správné posouzení osvobození je nezbytné mít k dispozici přesná data o nabytí a převodu kryptoaktiva, zejména pro přesné stanovení běhu období časového testu.
Jde-li o plnění osvobozené, je potřeba pamatovat na oznamovací povinnost při operacích s příjmy převyšujícími 5 mil. Kč.
Bitcoin: daníme v § 7 nebo § 10?
Velmi zajímavou otázkou je, zda příjmy z obchodování s kryptoaktivy představují:
- příjmy ze samostatné činnosti podle § 7 ZDP,
- nebo ostatní příjmy podle § 10 ZDP.
Toto je zcela zásadní samostatná problematika, která je řešena napříč vším myslitelným, co se fyzické osobě podaří prodat.
Rozhodující pro zařazení příjmů pod příslušné ustanovení § 7, případně § 10 zákona o daních z příjmů je skutečnost, zda poplatník uvedenou činnost provozuje se záměrem činit tak soustavně, za účelem dosažení zisku, na vlastní účet a odpovědnost, tj. je podnikatelem ve smyslu § 420 odst. 1 občanského zákoníku. Potom příjem z této činnosti je příjmem podle § 7 zákona o daních z příjmů. Neprovozuje-li poplatník danou činnost tímto způsobem, jde o příjem podle § 10.
Tento závěr výslovně potvrzuje také Informace GFŘ. Problematika definice podnikatele ve smyslu § 420 odst. 1 občanského zákoníku je komplikovaná a zásadní pro mnohá rozhodnutí také mimo problematiku kryptoaktiv. Rozhodující není počet obchodů ani částka.
Kryptoměny a daň z příjmů právnických osob
U právnických osob je situace jednodušší.
Podle § 23 zákona o daních z příjmů vychází základ daně z výsledku hospodaření zjištěného podle účetních předpisů.
Správné účetní zachycení nákupu, prodeje i ocenění kryptoaktiv je proto zásadní nejen pro účetnictví, ale přímo i pro stanovení základu daně. Klíčovým vodítkem je definice kryptoaktiv jako „zásob svého druhu“.
DPH u bitconu?
Často se setkáváme s tvrzením, že bitcoin nepodléhá DPH. Toto je velmi zjednodušující a takto obecně bychom s tímto závěrem nesouhlasili.
Správnou a klíčovou otázkou je, zda se při prodeji bitcoinu jedná o ekonomickou činnost podle § 5 zákona o DPH.
Definice ekonomické činnosti je směrodatná pro správné uchopení transakcí z hlediska DPH napříč mnoha oblastmi, netýká se tedy jenom kryptoměn. Toto je zcela zásadní problematika a klíč ke správného uplatnění režimu DPH.
Ekonomickou činnost pak definuje § 5 odst. 3 ZDPH jako činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby za účelem získávání pravidelného příjmu; za ekonomickou činnost se považuje zejména využití hmotného nebo nehmotného majetku za účelem získávání pravidelného příjmu.
V mnoha případech neexistuje jednoznačná odpověď. Každou transakci je tedy potřeba vyhodnocovat v širším kontextu, hodnotit znaky, které transakce vykazuje. Jde o velmi složitou a komplexní problematiku, které je potřeba věnovat pozornost.
Obchodování s kryptoměnou jako ekonomická činnost z hlediska DPH
V případě, že osoba povinná k dani obchoduje s kryptoměnami (tj. nakupuje a prodává kryptoměny) za účelem získávání pravidelného příjmu, nikoliv pouze v rámci správy osobního majetku, uskutečňuje dle našeho názoru z hlediska DPH ekonomickou činnost. Toto je v souladu s názorem Generálního finančního ředitelství publikovaném v příslušné Informaci GFŘ.
GFŘ dále doplňuje, že je tato činnost obvykle uskutečňována prostřednictvím kryptoměnových burz jako spekulace s možným ziskem při prodeji a jejím výsledkem je marže, kterou představuje rozdíl mezi nákupní a prodejní cenou.
GFŘ dále jasně říká, že činnost spočívající v obchodování s kryptoměnou za účelem získávání pravidelného příjmu lze posuzovat obdobně jako operaci týkající se peněz, která je finanční činností podle § 51 odst. 1 písm. c) zákona o DPH ve spojení s § 54 odst. 1 písm. j) zákona o DPH a je osvobozena od daně bez nároku na odpočet daně.
Toto je významné pro správné posouzení dopadu na krácení odpočtu DPH na vstupu.
Současně GFŘ výslovně uvádí, že samostatná směna z pozice osoby, která kryptoměnu nakoupila (např. za účelem provedení platby
na internetu), a chce jí směnit za jinou kryptoměnu nebo za fiat měnu, není předmětem daně, pokud tato činnost nemá charakter ekonomické
činnosti realizované s cílem získání pravidelného příjmu, například z kurzového rozdílu.
Důsledky pro stanovení obratu
Obchodování s kryptoměnou, které je osvobozeno od daně bez nároku na odpočet daně, vstupuje do obratu za podmínek uvedených v § 4a zákona o DPH. 2.
Podle § 4a odst. 1 písm. c) ZDPH vstupují do obratu také plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet podle § 54 až § 56a ZDPH, nejsou-li uskutečňována pouze příležitostně.
Správa vlastního majetku
Obchodování s kryptoměnami jako ekonomickou činností je potřeba odlišit nakládání s kryptoměnou, která mám charakter správy vlastního majetku. Každý prodej bitcoinu nemusí být ekonomickou činností; tento závěr potvrzuje i judikatura Soudního dvora EU, například rozsudek C‑155/94 Wellcome Trust, podle kterého pouhá správa vlastního majetku nepředstavuje ekonomickou činnost, a dále rozsudek C‑77/01 EDM, který zdůrazňuje, že samotné držení a prodej investic bez aktivního zapojení do trhu nepředstavuje ekonomickou činnost ve smyslu DPH.
Za předpokladu, že prodej kryptoměn ve všech souvislostech nevykazuje znaky ekonomické činnosti ve smyslu § 5 ZDPH, může jít o správu vlastního majetku, která by nebyla předmětem DPH.
Právě zde podle našeho názoru vzniká v praxi nejvíce nedorozumění.
Platba bitcoinem za zboží nebo službu
Pro zajímavost ještě zmíníme, že použití bitcoinu jako prostředku úhrady vytváří dvě samostatné právní transakce. První je dodání zboží nebo služby, druhou je převod samotného kryptoaktiva. Pro účely DPH se základ daně stanoví podle § 36 ZDPH z obvyklé ceny poskytnutého plnění, což je také v souladu s názorem finanční správy dle příslušné Informace GFŘ.
Nejčastější chyby
V naší praxi se nejčastěji setkáváme s těmito omyly:
- bitcoin je považován za cizí měnu,
- účtování jako finanční majetek,
- automatický závěr, že bitcoin nepodléhá DPH,
- zaměňování správy vlastního majetku s ekonomickou činností,
- použití Informace GFŘ z roku 2022 bez zohlednění novely zákona o daních z příjmů účinné od roku 2025,
- vyvozování závěrů pro DPH pouze podle zákona o daních z příjmů.
Náš pohled
Podle našeho názoru je správný postup vždy rozdělit problematiku do tří samostatných oblastí.
Nejdříve určit:
- jak bude transakce zachycena v účetnictví,
- jaký bude režim daně z příjmů,
- zda jde o ekonomickou činnost podle zákona o DPH.
Teprve poté lze správně posoudit případné osvobození od daně, registraci k DPH nebo vznik povinnosti odvést daň z příjmů.
Právě rozdílné pojetí jednotlivých právních předpisů je podle našich zkušeností nejčastější příčinou chybných závěrů.